Entra dentro la práctica habitual de las empresas que estas adquieran vehículos para que sus empleados los utilicen en su actividad profesional y que, sin embargo, están a su disposición también fuera de su jornada laboral para destinarlo a otros usos.
La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 22 de noviembre de 2017 (00/02789/2014/00/00), estableció como criterio vinculante que la cesión de vehículos a empleados por parte de empresas como parte de su paquete retributivo da lugar a la existencia de operaciones sujetas al IVA como prestaciones de servicios onerosas. El IVA soportado por las empresas que así proceden es deducible conforme a los parámetros generales de deducción de las empresas cedentes.
De acuerdo con dicha resolución, la empresa podía deducirse el 100% del IVA soportado en la adquisición del vehículo y debía repercutir el IVA que proporcionalmente se correspondiera con la disponibilidad que tuviera del vehículo para su uso privativo, y no en función de sus horas de uso efectivo, y ello porque se trataba, a juicio de la inspección de una prestación de servicios.
Pensemos en un comercial cuya empresa pone a disposición un vehículo cuya cesión, a valor de mercado, es de 1.000 euros al mes (IVA 21%); el comercial trabaja 8 horas al día, 5 días a la semana, y al finalizar la jornada el vehículo queda a su disposición, esto es, el empleado lo lleva a su casa.
De acuerdo con el criterio fijado por el TEAC, dado que el día tiene 24 horas y la semana 7 días:
Por lo tanto, de un total de 168 horas a la semana, el vehículo estaría a disposición 108, un 76% del tiempo.
De esta forma, en total, la empresa debía repercutir el 76% del IVA (210,00 euros) al trabajador, esto es, 159.60 euros.
Sin embargo, el 22 de febrero de 2022, el mismo TEAC en su resolución 00/03161/2019/00/00, tomando en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (asunto C-288/19) y lo establecido por la Audiencia Nacional en sus Sentencias de 27 y 19 de diciembre (Rec. 235/2017 y 234/2017, respectivamente), exige el estudio sobre la onerosidad de le cesión, debiéndose cumplir los siguientes requisitos:
Y establece que “la falta de acreditación de la onerosidad en la que se fundamenta la liquidación contra la que se reclama, impide que la misma pueda ser confirmada (STS de 26 de octubre de 2021, recurso n.º 8146/2019)” y que “Extrapolando los criterios fijados por el TJUE a los que hemos hecho referencia en el fundamento de derecho cuarto de la presente resolución al caso presente, este TEAC debe concluir que la Inspección, según resulta del contenido del acuerdo de liquidación, no ha probado que por la cesión de vehículos a determinados empleados y a un consejero de la entidad, la reclamante obtenga efectivamente una contraprestación valuable económicamente ni, por tanto, la existencia de onerosidad. […] En consecuencia, la regularización practicada que tiene como fundamento la existencia de una prestación de servicios de carácter oneroso respecto de la que existe incertidumbre sobre la concurrencia de contraprestación, no se ajusta a Derecho debiendo anular la liquidación en este punto.”
De este modo, por ejemplo, procedería repercutir el IVA:
En resumen, para el TEAC, siguiendo la línea que estableció en diciembre de 2021 la Audiencia Nacional, es necesario hacer un estudio de si las prestaciones de servicios son onerosas o no según los criterios marcados por el TJUE antes expuestos, y si no concurren estos, al no poder calificarse la operación de onerosa, nos encontramos ante un supuesto de no sujeción y por lo tanto no procede que la Administración Tributaria exija un IVA devengado por el uso privativo de vehículos de forma generalizada, al tratarse, en determinados casos, de cesiones no sujetas, y qué, por lo tanto, no se integran en el cálculo de la regla de prorrata.
Por su parte, de cara al empresario/empleador, puesto que no podrá justificar la afección a su actividad de la totalidad del IVA soportado en la adquisición de un vehículo, la empresa no podrá deducirse la totalidad del IVA soportado en la adquisición, sino únicamente la parte directamente afecta.
En este sentido, cabe mencionar que subsiste la presunción de afectación del 50%, es decir en aquellos casos en los que no repercutamos el IVA al trabajador, podremos seguir aplicando la deducción del 50% de IVA, debiendo demostrar cualquier cifra superior o inferior a dicho porcentaje, y regularizando, cuando procediera, como un bien de inversión la cuota de la deducción en los años posteriores.
Andrés Garau Muntaner
Socio de Kreston Iberaudit en la oficina de Palma de Mallorca.
