El TJUE ha declarado que las consecuencias por la presentación extemporánea o por la falta de presentación de la declaración de bienes en el extranjero es contraria al Derecho de la Unión y supone restricciones no justificadas a la libertad de circulación de capitales.
El Modelo 720 es una declaración informativa a la que vienen obligados los residentes fiscales españoles sobre los bienes y derechos situados en el extranjero que se aprobó mediante Orden HAP/72/2013, de 30 de enero.
La falta de presentación de Modelo 720, implica, en la regulación actual, consecuencias muy graves para aquellos que incumplieran la obligación de presentar el mismo o si lo hicieran de forma extemporánea o incorrecta.
Estas consecuencias eran, en resumen:
– Imputación de los bienes no declarados en el último periodo no prescrito, introduciéndose en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el art. 39.2, en el que se sometían dichas ganancias a la base imponible general (que recordamos puede alcanzar el 52%). Impidiendo de este modo la prescripción de las mismas, presunción que podía destruirse únicamente en dos supuestos:
• Que se acreditase la adquisición u obtención de aquellos bienes o derechos en periodos respecto a los que no fuera residente.
• Que se acreditase que se satisficieron, a su tiempo, los impuestos por dichas ganancias.
– Se incluía en la Ley General Tributaria una sanción proporcional del 150% de la cuota dejada de ingresar en España.
– Se incluía una sanción formal, de 5.000,00 euros por dato o conjunto de datos incorrectos, con un mínimo de 10.000,00 euros.
Así por ejemplo si en 1980 el contribuyente obtiene una renta en Alemania y no lo había declarado en el 2012, no bastaba con que se acreditase que se había adquirido en 1980, sino que además se requería haber pagado los impuestos por la misma. Al contrario, si dichos bienes se hubieran adquirido en España, aunque no se hubiesen pagado los impuestos, la administración tributaria no podría exigir ya su pago pues el derecho a liquidar una deuda tributaria habría prescrito.
El TJUE establece en su Sentencia de 27 enero de 2022, asunto C-788/19, que las sanciones no son acordes al Derecho de la Unión, al considerarse “que el importe de estas multas pecuniarias fijas no guarda proporción alguna con el importe de las impuestas a los contribuyentes en virtud de los artículos 198 y 199 de la LGT, que resultan comparables puesto que sancionan el incumplimiento de obligaciones análogas a las previstas en la disposición adicional decimoctava de la LGT” y que “al sancionar el incumplimiento por el contribuyente de sus obligaciones declarativas relativas a sus bienes o derechos situados en el extranjero con una multa proporcional del 150 % del importe del impuesto calculado sobre las cantidades correspondientes al valor de esos bienes o derechos, que puede acumularse con multas de cuantía fija, el legislador español ocasionó un menoscabo desproporcionado a la libre circulación de capitales”.
Asimismo, considera que establecer la imprescriptibilidad de las sanciones es un atentado contra la seguridad jurídica, que limita la libre circulación de capitales y que no es proporcionada con el fin de perseguir y luchar contra el fraude. Abriendo la puerta a que se establezcan plazos de prescripción más amplios que el ordinario (4 años).
A este tenor consideramos relevante hacer las siguientes puntualizaciones:
– La obligación de cumplimentar el Modelo 720 continua en vigor.
– Mientras no se apruebe otro régimen sancionador, resultará de aplicación el régimen sancionador general y de justificación de las ganancias patrimoniales existente a la fecha de hoy (art. 39.1 LIRPF)
Por ello, la Administración tributaria podrá imputar a la Base Imponible General del Contribuyente en el periodo en que se descubran, los bienes radicados en el extranjero (o en España) que no hayan sido declarados.
De este modo, acorde al art. 39.1 LIRPF, el contribuyente deberá probar que dichas ganancias se obtuvieron en un periodo ya prescrito, o que era titular de ellas con anterioridad a la fecha de prescripción, bajo pena de que se consideren obtenidas en el periodo que “se descubran” y se incorporen a su Base Imponible General (que alcanza el 52%) sometiéndose a una tributación más elevada que la Base Imponible del Ahorro (que alcanza el 26%).
Por su lado, la sanción formal por no presentar una declaración de carácter informativo será de 100 euros, si se presentan de forma extemporánea, y de 200 euros si no se presentan.
Es de esperar que se apruebe un nuevo régimen sancionador especifico, así como nuevo régimen de prescripción, y de hecho así lo comunicó el mismo día 27 de enero el Ministerio de Hacienda. Por ello, habida cuenta que el régimen sancionador no se puede aplicar con efectos retroactivos, consideramos recomendable presentar los modelos 720 de forma extemporánea, resultando de aplicación el régimen general, puesto que, si se presentan tras la entrada en vigor del nuevo régimen sancionador, este resultará de aplicación y resulta previsible que sea más gravoso que el general.
La Sentencia puede invocarse en los correspondientes procedimientos administrativos, económico-administrativos y en su caso ante la jurisdicción contencioso-administrativa desde la fecha de su publicación, por lo que, entendemos que las personas que procedieron a la regularización voluntaria de sus bienes mediante declaración complementaria de IRPF o IS por ganancias de patrimonio no justificadas, siempre y cuando no hayan transcurrido cuatro años desde su presentación (2017), podrían tener derecho a recuperar dichos importes, así como en su caso las sanciones que se les hubieren impuesto en procedimientos tributarios por los que se hubieran aflorado aquellos.
Desde Kreston Iberaudit les mantendremos informados de las actualizaciones que surjan en las próximas semanas y nos ponemos a su entera disposición para resolver cualquier consulta que les surja en relación con lo anterior.
